Методы оценки запасов в бухгалтерском учете

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Методы оценки запасов в бухгалтерском учете». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Метод оценки себестоимости единицы запасов применяется либо когда фирма ведет партионный учет запасов, то есть их аналитический учет организован так, что позволяет отследить их движение по партиям. При этом в большинстве случаев при применении партионного учета и фактическое движение (выбытие) запасов организуется по партиям. Это может стать необходимым при использовании в деятельности фирмы (продаже или использовании в производстве) скоропортящихся оборотных активов, например, пищевых продуктов. Здесь, если партия была приобретена по одной цене, списание запасов конкретной партии и производится по соответствующим ценам.

Метод оценки себестоимости единицы запасов

Также данный метод применим, когда речь идет об уникальных в определенной степени ценностях. Например, наша фирма — это салон, продающий дорогие автомобили. Организация учета не предполагает их списания «группами».

Каждый факт реализации подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете, и отражение каждого факта предполагает списание конкретного автомобиля по цене его приобретения у поставщиков.

В иных случаях данный метод оценки практически неприменим.

В ФСБУ 5/2019 появилось новое существенное условие по оценке запасов в учётной политике — двухэтапная оценка МПЗ. Это означает, что запасы теперь нужно учитывать дважды — при поступлении на склад и на отчётную дату. Оценка ведётся следующим образом:

1. при поступлении — это затраты на покупку, доставку и приведение в состояние, необходимое для производства или продажи, или по-другому, фактическая себестоимость (ФС);
2. на отчётную дату — выбирается наименьший из показателей: чистая стоимость продажи (ЧСП) или ФС.

В бухгалтерских документах

Чтобы четко и качественно осуществлять операции, используются синтетические счета. Среди них:

• «Материалы» – применяется для обобщения данных о движении топлива, комплектующих, задействованного сырья, упаковки и других активов. В документации указывается фактическая стоимость. В некоторых случаях – учетные цены. Делится на 11 субсчетов.
• «Животные на выращивании и откорме» – перечень зверей, птиц, пчелиных семейств, которые участвуют в коммерческой деятельности организации. Вносится вся информация о молодняке, взрослых особях, которых откармливают, а также стадах, предназначенных для сбыта.
• «Заготовление и приобретение материальных ценностей» – это совокупность сведений о покупке запасов, которые задействованы в изготовительных циклах.
• «Отклонение в стоимости» – в нем отображены все данные о разнице в цене активов, которые были приняты в предприятие. Указывается их фактическая себестоимость.
• «Товары» – здесь описана ситуация по наличию и движению продуктов, которые были куплены для дальнейшей перепродажи.
• «Готовая продукция».

Документальное оформление

Как было указано выше, существует несколько нормативных актов, которые могут использоваться для фиксирования движения.

Поступление активов на склад компании оформляется с помощью приходного ордера или акта о приемке материалов. Решение об использовании одной из этих бумаг принимается после тщательного подсчета количества ресурсов и сравнения его с указанным в контракте. Если результаты совпадают, применяется первый вариант.

Товарно-транспортная накладная выступает в качестве первичного нормативного документа по учету МПЗ, если перевозка осуществлялась автомобилями. Внутреннее перемещение сотрудники организации закрепляют в требовании.

Существуют лимитно-заборные карты, которые задействованы с целью фиксирования затрат.

Методы списания производственных материалов в бухучете

П. 16 ПБУ «Учет материально-производственных запасов» 5/01 (утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н) допускает 3 варианта списания МПЗ:

• по себестоимости единицы запасов (СЕЗ);
• средней себестоимости (СРС);
• методом ФИФО.

Выбранный фирмой метод списания необходимо закрепить в учетной политике и применять последовательно от периода к периоду. В течение года сменить применяемый метод можно только в одном случае: если данный способ отменен законодательно.

О том, как правильно организовать учет МПЗ, читайте в материале «ПБУ 5/01 — учет материально-производственных запасов».

Выбор метода списания материально производственных запасов — важный организационно-учетный момент, поскольку стоимость МПЗ формирует себестоимость готовой продукции и в конечном счете влияет на величину исчисленной по нормам бухучета прибыли.

Каждый из способов имеет свои особенности:

• ФИФО позволяет учитывать в себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) стоимость самых ранних по времени закупок материальных ресурсов;
• СЕЗ дает возможность списать материалы по цене приобретения;
• СРС удобен при большом разнообразии ассортимента МПЗ.

Можно ли использовать бухгалтерский порядок списания МПЗ по методу СРС в налоговых целях, см. в статье «В налоговом учете оценку покупных товаров по средней стоимости можно производить по правилам бухучета».

Фирмы, применяющие автоматизированные учетные системы, по избранному методу учета формируют алгоритмы, с помощью которых автоматизируется процесс списания материалов.

Указанные выше методы списания расшифровываются в другом важном документе — Методических указаниях по учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

Как выглядят проводки по списанию материалов по различным основаниям

Списание материалов подразумевает набор документально оформленных операций, в результате которых кредитуется основной счет по учету МПЗ — счет 10 «Материалы». При этом дебетуются «затратные» счета (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты» и др.), а также счета по учету прочих расходов (91 «Прочие доходы и расходы») и финансовых результатов (99 «Прибыли и убытки»).

Основные проводки по списанию материалов приведены в таблице.

Детальное изучение проводок по списанию МПЗ продолжите с помощью материалов нашего сайта. См., например, статью «Бухгалтерские проводки по учету материалов».

Метод средневзвешенной стоимости (Weighted average cost).

Метод или формула средневзвешенной стоимости распределяет среднюю за период себестоимость товаров, предназначенных для продажи (начальные остатки запасов плюс затраты на закупку, переработку и другие затраты) на проданные единицы, а также на единицы, оставшиеся в конечных остатках.

Средневзвешенная стоимость за отчетный период на единицу рассчитывается как общая себестоимость единиц, предназначенных для продажи, деленное на общее количество единиц, предназначенных для продажи за период (Общая себестоимость / Общее количество).

[см. параграф IAS 2:27]

См. также:

IAS 2 — Выбор формулы расчета себестоимости: FIFO или средневзвешенная стоимость?

Как принимаются к учету МПЗ?

Порядок оценки МПЗ при их принятии к учету описан в разд. II ФСБУ 5/2019.

Согласно п. 9 в общем случае запасы признаются по фактической себестоимости. В фактическую себестоимость МПЗ (кроме НЗП и готовой продукции), включаются фактические затраты:

• на приобретение (создание) запасов;
• приведение их в состояние и местоположение, необходимые для потребления, продажи или использования.

При этом в фактическую себестоимость запасов, в частности, включаются:

• суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате продавцу;
• затраты на заготовку и доставку запасов до места их потребления (продажи, использования);
• затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (по доработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик запасов);
• величина возникшего в связи с приобретением (созданием) запасов оценочного обязательства по демонтажу, утилизации запасов и восстановлению окружающей среды;
• связанные с приобретением (созданием) запасов проценты, которые подлежат включению в стоимость инвестиционного актива;
• иные затраты, связанные с приобретением (созданием) запасов.

Подробнее о том, как и в какой оценке принять к учету МПЗ по правилам ФСБУ 5/2019, узнайте в КонсультантПлюс. Изучите материал, получив пробный доступ к системе К+ бесплатно.

Впоследствии МПЗ должны учитываться по наименьшей из величин:

• фактической себестоимости;
• или чистой стоимости продажи.

Это требует проведения оценки МПЗ на каждую отчетную дату и при необходимости создания резерва под обесценение (п. п. 28-30 ФСБУ 5/2019). Напомним, ПБУ 5/01 требовало переоценивать МПЗ и создавать резерв на конец года.

Когда создается резерв под обесценение запасов?

Под обесценением запасов следует понимать превышение фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи. Признаками обесценения запасов могут быть, в частности:

моральное устаревание запасов;

потеря ими своих первоначальных качеств;

снижение их рыночной стоимости;

сужение рынков сбыта запасов.

В случае обесценения запасов организация создает резерв под обесценение в размере превышения фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи. Соответственно, если чистая стоимость продажи больше фактической себестоимости запасов, то резерв под обесценение не создается.

Если резерв под обесценение создан, то балансовой стоимостью запасов считается их фактическая себестоимость за вычетом величины этого резерва.

Далее возможны два варианта – чистая стоимость продажи запасов, по которым признано обесценение:

1) продолжает снижаться. Тогда балансовая стоимость таких запасов уменьшается до их чистой стоимости продажи путем увеличения резерва под обесценение;

2) повышается. В этом случае балансовая стоимость таких запасов увеличивается до их чистой стоимости продажи путем восстановления ранее созданного резерва (но не выше их фактической себестоимости).

Основные изменения методики оценки запасов в российских стандартах бухгалтерского учета и МСФО за период с 1998 по 2011 г.

 Год 

 Основные изменения в методике оценки запасов 

 Российские стандарты бухгалтерской 
 отчетности 

 Международные 
 стандарты финансовой
 отчетности 

1998 - 1999

1998 г. - утверждено ПБУ 5/98[7]: 
- доработан состав затрат на 
приобретение материально- 
производственных запасов (МПЗ); 
- введены правила определения 
себестоимости МПЗ, поступивших в иных 
случаях, чем приобретение за плату и 
создание своими силами; 
- добавлен к способам оценки выбывающих
запасов способ по себестоимости каждой 
единицы; способы оценки выбывающих 
материальных ресурсов распространены на
все МПЗ; 
- представлены регламентации по 
определению себестоимости выбывающих 
запасов каждым из разрешенных способов 

Изменений нет. 
Действует МСФО
(IAS) 2 "Запасы" 
в редакции 1993 г., 
вступившей в силу 
с 01.01.1995 [1]

2000 

Редакция ПБУ 5/98: 
- изменены правила определения 
фактической себестоимости МПЗ, 
полученных по договору мены; 
- указано, что применение одного из 
способов оценки выбывающих МПЗ 
производится по виду (группе) МПЗ, а не
по их конкретному наименованию. 
Утвержден новый План счетов 
бухгалтерского учета финансово- 
хозяйственной деятельности организаций:
- введено требование создания резерва 
под снижение стоимости материальных 
ценностей вместо переоценки запасов 

2001 - 2005

2001 г. - утверждено ПБУ 5/01[8]: 
- скорректирован состав затрат на 
приобретение МПЗ; 
- введено определение рыночной 
стоимости МПЗ; 
- дана регламентация по определению 
фактической себестоимости МПЗ, 
полученных по договору мены, в случае 
если невозможно установить стоимость 
переданных активов; 
- указано, что в фактическую 
себестоимость МПЗ, полученных 
безвозмездно, по договору мены и в счет
вклада в уставный капитал, включаются 
затраты на их доставку и приведение в 
состояние, пригодное для использования;
- введено создание резерва под снижение
стоимости материальных ценностей вместо
прямого уменьшения стоимости МПЗ; 
- введена корректировка затрат на 
приобретение МПЗ на суммовые разницы 

2003 г. - новая 
редакция МСФО (IAS) 2
"Запасы": 
- введено определение
справедливой 
стоимости и ее 
соотношение 
с возможной чистой 
стоимостью 
реализации; 
- исключено включение
курсовых разниц 
в себестоимость 
запасов; 
- введены правила 
оценки запасов, 
приобретенных 
на условиях отсрочки 
оплаты; 
- доработаны правила 
определения 
себестоимости запасов
организации сферы 
услуг и собранной 
сельскохозяйственной 
продукции, полученной
от биологических 
активов; 
- добавлены 
регламентации 
по выбору способа 
расчета себестоимости
выбывающих запасов; 
- отменен способ ЛИФО

2006 - 2011

2006 г. - редакция ПБУ 5/01: 
исключена корректировка затрат на 
приобретение МПЗ на суммовые разницы. 
2007 г. - редакция ПБУ 5/01: исключен 
способ ЛИФО. 
2008 г. - утверждено Положение по 
бухгалтерскому учету "Учет расходов по 
займам и кредитам" (ПБУ 15/2008) [9]: 
изменены правила включения затрат по 
займам в стоимость запасов 

2007 г. - новая 
редакция МСФО
(IAS) 23 "Затраты 
по займам" [3]: 
введена 
обязательность 
включения затрат 
по займам в стоимость
квалифицируемого 
актива. 
2008 г. - поправки 
к МСФО (IAS) 23: 
изменен состав затрат
по займам, включаемым
в стоимость 
квалифицируемого 
актива 

Как видно из таблицы, основной целью реформирования требований РСБУ к оценке запасов является их сближение с регламентациями МСФО. Однако это сближение идет недостаточными темпами, и на каждом этапе сохраняются значительные различия отечественных и международных правил оценки запасов. Отметим также, что в МСФО с 2003 г., а в РСБУ с 2001 г. практически прекратилась работа по совершенствованию требований к оценке запасов, несмотря на то что при этом остаются существенные проблемы как в российской, так и в международной методиках оценки запасов. Рассмотренные изменения отечественных и международных требований к оценке запасов обусловили их современное соотношение. Анализ методик оценки запасов, содержащихся в настоящее время в РСБУ и МСФО, показывает, что по многим пунктам российские правила оценки запасов приближены к международным, однако на современном этапе все еще сохраняются существенные несоответствия требований РСБУ и МСФО к оценке указанных активов.

Возникает вопрос, необходимо ли в настоящее время дальнейшее сближение отечественных регламентаций по оценке запасов с международными регламентациями? По мнению автора — необходимо. Обратите внимание на то, что разработанные и приведенные автором выше рекомендации по совершенствованию методики оценки запасов уже обеспечивают такое сближение. Исследуем возможность сближения российских правил оценки запасов с международными правилами в иных аспектах.

Себестоимость запасов, созданных своими силами, по МСФО и РСБУ может отличаться из-за несоответствий в отечественных и международных правилах распределения постоянных производственных косвенных затрат. Так, согласно п. 13 МСФО (IAS) 2 указанные затраты не полностью включаются в стоимость запасов, а распределяются на затраты по переработке на основе нормальной производственной мощности, т.е. ожидаемого объема производства, рассчитанного на базе средних показателей за несколько периодов или сезонов работы при нормальном ходе дел с учетом потери мощности в результате планового технического обслуживания. При этом нераспределенные расходы признаются расходами периода. В отличие от МСФО (IAS) 2 Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций предусмотрено включение всей суммы общепроизводственных расходов в затраты на производство, т.е. в стоимость запасов. Данные различия приводят к тому, что по РСБУ при производстве значительно меньшего по сравнению с нормальным количества продукции себестоимость изготовленных запасов завышается на величину постоянных расходов, не связанных с объемом производства. Исходя из сказанного, представляется целесообразным использовать в российском учете указанную международную регламентацию. При этом в РСБУ следует пояснить, что постоянными производственными косвенными затратами являются те производственные косвенные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства, такие как арендная плата за помещения, используемые в производстве, амортизационные отчисления по зданиям производственного назначения, затраты по страхованию указанных объектов и т.д.

Метод ЛИФО на практике

Метод ЛИФО — (Last in, first out, последним пришел — первым ушел) — это способ учета продукции при котором в первую очередь продаются те товары, которые были доставлены последними. Существует противоположный ему метод — ФИФО, который означает «первым пришел, первым будет продан». Более подробно он описан в соответствующей статье на нашем сайте.

Часто можно столкнуться с повышением цен на продукцию от поставщика. В этом случае работа по принципу ЛИФО покажет меньшую прибыль за последний отчетный период, чем при использовании принципа продажи первых поставок в первую очередь. Более низкий доход по показателям способен уменьшить налог и эта причина часто является единственной для использования учета продукции по типу ЛИФО.

Однако, следует учитывать, что данный принцип можно использовать только в небольшом количестве стран.

Оцениваем МПЗ при выбытии в бухгалтерском учете

Оценка МПЗ для целей бухгалтерского учета установлена в пункте 16 ПБУ 5/01, который устанавливает, что «применение одного из указанных способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики».

Какие же методы используются для списания МПЗ в бухгалтерском учете?

Все виды МПЗ, кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости, оцениваются одним из нижепредставленных способов:

— по себестоимости каждой единицы;

— по средней себестоимости;

— по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО).

Способ списания МПЗ организация может выбрать самостоятельно, исходя из предпочтений. Итак, рассмотрим возможности применения каждого метода.

Согласно пункту 17 ПБУ 5/01 «материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов». Примером может служить ситуация, когда организация продает предметы антиквариата или дорогие эксклюзивные автомобили.

Предлагаем более подробно рассмотреть оценку МПЗ по средней себестоимости.

Пример 1

На 1 июля 2014 года на складе ООО «Школьный дом» находилось 40 килограмм мела по цене 30 рублей за один килограмм (сальдо начальное). В течение месяца на склад поступило три партии мела (см. таблицу 1).

Способы расчета себестоимости по принципу FIFO

FIFO является самым часто встречаемым способом рассчитывания стоимости, за основу берется принцип очередности. Как говорилось выше, в начале списывают материалы, поставленные первыми, отсюда и строится аббревиатура. Исключительными считают случаи, именуемые допущением, при которых важнее сроки годности, а не более раннее время проставления товаров. Таким образом, стоимость ресурсов, проданных в первую очередь высчитывается по показателям цен оставшихся продуктов из наиболее ранней поставки. При количественном исчерпывании происходит списывание ТМЦ по другой стоимости – следующая поставка и далее также.

Подробнее механизм расчета себестоимости по FIFO можно рассмотреть на следующем примере:

Магазин музыкальных инструментов ведет продажу гитар. Имеется 20 гитар по 10 000 рублей и последующие поставки в две партии по 30 гитар – первая за 9 500 рублей, вторая за 9 000 рублей. Продано 70 гитар по 15 000 рублей. Расчет прибыли.

В начале списываются 20 гитар по 10 000 рублей = 200 000 рублей. Затем – 30 гитар по 9 500 рублей = 285 000 рублей. Осталось 20 гитар по 9 000 рублей = 18 0000 рублей.

70 Х 15 000 – (200 000 + 285 000 + 180 000) = 385 000 (рублей).

Этот показатель обычно меньше показателя средней стоимости, поэтому и сумма налога на прибыль значительно ниже.

Похожие записи:

• Что делать, если купленный автомобиль имеет запрет на регистрационные действия?
• Как получить статус малоимущей семьи в 2023 в Московской области году
• Ставки налога на воду в 2023 году для юридических лиц